Il diritto internazionale da tempo ha regolamentato il fenomeno della doppia imposizione fiscale che si verifica quando una società si vede tassati 2 volte gli stessi utili in quella che viene definita doppia imposizione internazionale. La prima volta gli utili sono tassati nello Stato in cui ha sede residente la società e la seconda nello Stato in cui li ha prodotti con la sua sede secondaria
Le convenzioni contro le doppie imposizioni che regolano il fenomeno della doppia tassazione fiscale
Per stilare l’insieme uniforme delle regole del regime fiscale internazionale, diversi paesi hanno stipulato convenzioni contro le doppie imposizioni. Parallelamente l’UE ha emanato la cosiddetta Direttiva Madre-Figlia, che dispone imposizioni fiscali neutre sotto il profilo della concorrenza per i gruppi di società di Stati Membri diversi e per uniformare e regolamentare i rapporti fiscali tra la Società Madre con residenza in uno Stato dell’Unione e la Società Figlia con sede secondaria in un altro Stato.
Cosa stabilisce la direttiva madre figlia e qual è l’ambito di applicazione
A determinate condizioni, la Direttiva madre-figlia ha previsto che il pagamento dei dividendi da parte di una società Figlia stabilita in uno Stato Membro, alla società Madre stabilita in un altro Stato Membro non sconti alcun prelievo nel Paese della società Figlia.
Lo scopo della direttiva: eliminare la doppia imposizione fiscale sui dividendi e sugli utili societari
L’esenzione da ritenuta alla fonte mira ad eliminare la doppia imposizione giuridica dei dividendi che sarebbero altrimenti tassati due volte, la prima sotto forma di ritenuta alla fonte nel Paese della società Figlia e la seconda in capo alla società Madre nel Paese di residenza. Inoltre, la direttiva si propone il fine di eliminare la doppia imposizione economica sugli utili societari i quali normalmente scontano già il prelievo in capo alla società che li produce, con il rischio poi di una seconda tassazione sottoforma di dividendi in capo al socio che li percepisce (metodo del credito di imposta o dell’esenzione a favore della società madre).
Applicazione della direttiva “madre/figlia” sui dividendi in uscita
La Direttiva Madre Figlia è una disciplina di favore che consente:
- La non applicazione della ritenuta in uscita sui dividendi erogati in ambito UE;
- L’eventuale rimborso della ritenuta subita dalla società che percepisce il dividendo in ambito UE.
I requisiti necessari affinché si possa godere del regime di tassazione disposto dalla direttiva
Affinché trovi applicazione la Direttiva 2011/96/UE Madre/Figlia è necessario che siano rispettate le seguenti condizioni:
- Le società devono sostanzialmente essere società di capitali;
- La società madre deve detenere una partecipazione diretta non inferiore al 10% del capitale della società che distribuisce gli utili;
- Le società devono risiedere ai fini fiscali in uno Stato membro dell’Unione Europea;
- Le società devono essere sottoposte a regime di tassazione nello Stato di residenza, senza che possano fruire di regimi di opzione o di esonero che non siano territorialmente o temporalmente limitati;
- La partecipazione societaria è detenuta ininterrottamente per almeno due anni.
Quando sussistono le condizioni descritte il soggetto non residente che ha percepito i dividendi può richiedere in alternativa:
- Il rimborso della ritenuta operata dalla società figlia (articolo 27-bis comma 1, DPR n. 600/73);
oppure
- La totale esenzione dall’applicazione della ritenuta in uscita sui dividendi (art. 27-bis comma 3 DPR n. 600/73).
La convenzione Italia Inghilterra contro le doppie imposizioni e la direttiva madre figlia applicate al caso della sentenza della Cassazione 20646/2021
Nonostante i diversi strumenti normativi cui fare riferimento, le controversie sulle doppia imposizione non sono affatto rare. Una recente sentenza della Cassazione ( 20646/2021) ha riconosciuto il diritto di una società inglese a beneficiare della previsione contenuta nell’articolo 10, comma 4, lettera b) della convenzione contro le doppie imposizioni fra Italia e Regno Unito, in relazione a dividendi distribuiti da una società italiana e percepiti nel 2003. Sul piano procedurale, la cosiddetta circolare sulla direttiva madre-figlia 151/E del 2004, aveva già confermato la sussistenza del diritto.
Cosa stabilisce la convenzione contro la doppia imposizione tra l’Italia e l’Inghilterra
In sostanza, la convenzione Italia Inghilterra contro la doppia imposizione stabilisce che una società residente del Regno Unito che detiene anche insieme a società collegate almeno il 10% della società italiana che eroga il dividendo, ha diritto a un importo pari al 50% del credito d’imposta che sarebbe spettato se il dividendo stesso fosse stato percepito da una persona fisica italiana. Come è noto, a seconda delle diverse convenzioni, il godimento di tali diritti è subordinato ad una serie di condizioni. In questo caso, il diritto è subordinato alla duplice condizione che il dividendo concorra a formare l’imponibile della società inglese e che sia applicata la ritenuta prevista dalla convenzione (5%). Nella presentazione dell’istanza di rimborso ai sensi della Circolare sulla Direttiva Madre-Figlia, la Società aveva precisato che la ritenuta del 5% doveva essere applicata sia sul dividendo sia sull’importo corrispondente alla metà del credito d’imposta.
La circolare sulla direttiva madre figlia nel caso della doppia imposizione
Ai sensi della circolare, nel caso in cui la società figlia italiana non avesse operato la ritenuta sul dividendo, la società madre inglese aveva lo stesso diritto al pagamento della somma prevista dalla convenzione, ma l’erario italiano avrebbe dovuto trattenere dall’importo erogato la ritenuta del 5% calcolata sia sull’importo dei dividendi sia sul credito d’imposta. La pronuncia della Cassazione è conseguente al fatto che l’istanza della Società inglese non è stata accolta dagli uffici dell’erario italiano.
L’esclusione del principio di alternatività di applicazione tra direttiva e convenzione
In sintesi, la Cassazione ha stabilito che in presenza della direttiva volta ad attenuare il fenomeno della doppia imposizione economica e giuridica sui dividendi, è consentito alla società contribuente che già avesse percepito i dividendi in esenzione dalla ritenuta, di “scambiare” tale regime con quello del rimborso del credito d’imposta previsto dalla convenzione. La Cassazione ha stabilito un principio che potrebbe essere valido anche in altre circostanze, ossia che non esiste un generale principio di “alternatività” fra le direttive e le convenzioni contro le doppie imposizioni. In pratica la giurisprudenza dell’Alta Corte ha stabilito che un contribuente che abbia inizialmente fruito degli effetti di una direttiva può, in un secondo momento, attraverso una istanza di rimborso, applicare la convenzione internazionale più favorevole. L’unico limite a questo principio è che non è possibile applicarlo qualora sia espressamente vietato dalla direttiva o dalla norma convenzionale contro la doppia imposizione.
La procedura amichevole (Mutual Agreement Procedure – MAP) per la composizione delle controversie internazionali in materia di doppia imposizione.
Il caso descritto riguarda una controversia risalente al 2003 ed è utile per stabilire un principio ma è una procedura troppo lunga per risolvere problemi di diritto su interessi legittimi, specie con l’aumento dei flussi economici dei mercati digitali. L’aumento dei mercati online mette a dura prova la tenuta dei sistemi fiscali odierni che, a causa dei fenomeni di erosione della base imponibile mediante profit shifting, non riescono a garantire che i profitti siano tassati lì dove si svolgono le attività economiche e il valore è creato. Per questo motivo sono sempre più utilizzate le procedure di risoluzione di controversie fiscali internazionali (procedure MAP), che prevedono la consultazione diretta tra le Amministrazioni fiscali dei Paesi contraenti. Sostanzialmente le Amministrazioni fiscali, attraverso le rispettive “autorità competenti“, dialogano al fine di risolvere una controversia fiscale internazionale. Può trattarsi, ad esempio, di casi di doppia imposizione fiscale, esatta interpretazione o applicazione di una Convenzione internazionale contro le doppie imposizioni, etc.
